如何繳納合伙企業(yè)的合伙人取得業(yè)績(jī)報(bào)酬的個(gè)人所得稅？

合伙企業(yè)的合伙人取得業(yè)績(jī)報(bào)酬如何繳納個(gè)人所得稅

　　隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展及各種創(chuàng)新業(yè)務(wù)的產(chǎn)生，由于合伙企業(yè)組織的靈活性，合伙企業(yè)通常被作為各種創(chuàng)新業(yè)務(wù)的載體出現(xiàn)，其中自然人作為合伙企業(yè)的投資人(合伙人)，由于對(duì)于某些創(chuàng)新業(yè)務(wù)方面的專長(zhǎng)優(yōu)勢(shì)，除了根據(jù)合伙協(xié)議中的約定，按照投入資金比例取得相應(yīng)合伙企業(yè)的利潤(rùn)外，還可以約定合伙企業(yè)的利潤(rùn)達(dá)到一定金額后，按照超過規(guī)定金額部分的一定比例收取相應(yīng)的報(bào)酬(通常稱為“業(yè)績(jī)報(bào)酬”或者“超額收益”)。本文中，針對(duì)該部分取得的超額業(yè)績(jī)報(bào)酬如何繳納個(gè)人所得稅的問題，筆者作出如下分析。

　　稅法規(guī)定,合伙企業(yè)以每一個(gè)合伙人為納稅義務(wù)人，合伙企業(yè)合伙人是自然人的，繳納個(gè)人所得稅。合伙企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得采取“先分后稅”的原則。其中《關(guān)于合伙企業(yè)合伙人所得稅問題的通知》(財(cái)稅〔2008〕159號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“159號(hào)文”)規(guī)定合伙企業(yè)的合伙人按照下列原則確定應(yīng)納稅所得稅額：(一)合伙企業(yè)的合伙人以合伙企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，按照合伙協(xié)議約定的分配比例確定應(yīng)納稅所得額。(二)合伙協(xié)議未約定或者約定不明確的，以全部生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，按照合伙人協(xié)商決定的分配比例確定應(yīng)納稅所得額。(三)協(xié)商不成的，以全部生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，按照合伙人實(shí)繳出資比例確定應(yīng)納稅所得額。(四)無法確定出資比例的，以全部生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，按照合伙人數(shù)量平均計(jì)算每個(gè)合伙人的應(yīng)納稅所得額。

　　因此，由于業(yè)績(jī)報(bào)酬的比例一般是在合伙企業(yè)達(dá)到一定的考核指標(biāo)后，再根據(jù)合伙企業(yè)的實(shí)際盈利情況，按照一定的比例提取支付給自然人合伙人;實(shí)際盈利情況屬于未來的一種經(jīng)營(yíng)后的利潤(rùn)成果，該成果不能準(zhǔn)確在預(yù)先確定，應(yīng)該是屬于上述159號(hào)文中第二種合伙協(xié)議未約定或者約定不明確無法確定出資比例的情形。由于在合伙企業(yè)經(jīng)營(yíng)后取得實(shí)際成果后才能判定自然人合伙人應(yīng)該取得多少報(bào)酬，因此，該合伙人應(yīng)納稅所得額應(yīng)該是合伙協(xié)議約定的一般應(yīng)分得的利潤(rùn)總額與取得的超額業(yè)績(jī)報(bào)酬之和，根據(jù)個(gè)體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得按照5%至35%的超額累進(jìn)稅率繳納個(gè)人所得稅。

　　在實(shí)際的個(gè)稅匯算清繳過程中，個(gè)稅申報(bào)表要求必須填寫個(gè)人合伙人分配比例，系統(tǒng)自動(dòng)按照經(jīng)調(diào)整后的利潤(rùn)總額及分配比例計(jì)算應(yīng)納所得稅，因此，業(yè)績(jī)報(bào)酬無法在申報(bào)系統(tǒng)中填入申報(bào)表，那么實(shí)務(wù)操作中，如何填寫申報(bào)表進(jìn)行申報(bào)，如何確定分配比例?筆者下面舉例說明。

　　例如：自然人(合伙人)甲與其他合伙人約定成立一家合伙企業(yè)A，分配方式約定：如果該合伙企業(yè)2019年度的應(yīng)納稅所得額在600萬元以下，甲合伙人應(yīng)分得利潤(rùn)額按照出資比例的40%計(jì)算;如果是超過600萬元，則超過600萬元的部分甲合伙人應(yīng)分得的比例為60%。2019年度該合伙企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)所得為800萬元。則甲合伙人應(yīng)該確定的應(yīng)納稅所得額=600×40%+200×60%=360(萬元)。因此，按照159號(hào)文的有關(guān)規(guī)定，該甲合伙人的分配比例=360÷800=45%，而不是按照出資比例計(jì)算的40%。甲合伙人填寫《關(guān)于修訂個(gè)人所得稅申報(bào)表的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第7號(hào))附件5《個(gè)人所得稅經(jīng)營(yíng)所得申報(bào)表》時(shí)，其分配比例為45%。甲合伙人應(yīng)該按照35%的適用稅率，65500元的速算扣除數(shù)計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

　　但是在實(shí)際工作情況中，有很多合伙企業(yè)的操作方式是采用合伙人通過開具勞務(wù)發(fā)票的形式，支付該部分的業(yè)績(jī)報(bào)酬，同時(shí)按照勞務(wù)報(bào)酬所得進(jìn)行預(yù)扣預(yù)繳個(gè)人所得稅，并在計(jì)算合伙企業(yè)的應(yīng)納稅所得額時(shí)進(jìn)行扣除。該種方式的操作是錯(cuò)誤的。因?yàn)?，?duì)于合伙人來講，提供給合伙企業(yè)的服務(wù)，是基于在合伙企業(yè)中的投資人身份所取得的報(bào)酬，不屬于獨(dú)立的勞務(wù)，所以，取得的業(yè)績(jī)報(bào)酬應(yīng)該是該合伙人稅前經(jīng)營(yíng)所得的一部分，應(yīng)該將超額業(yè)績(jī)報(bào)酬部分并入合伙人的應(yīng)納稅所得額，按照取得經(jīng)營(yíng)所得稅目繳納個(gè)人所得稅，而不是按照綜合所得中的勞務(wù)報(bào)酬繳納個(gè)人所得稅。